НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА: методики расчета
Действующим налоговым законодательство РФ четко не указаны обстоятельства, при которых руководитель инспекции (его заместитель) может принять решение о проведении выездной проверки в организации. Вместе с тем, приказом ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 утверждена Концепция системы планирования выездных проверок и определены критерии, по которым производится отбор организаций для назначения в них выездных проверок.
Под критериями отбора подразумеваются конкретные обстоятельства или экономические показатели, которые свидетельствуют о том, что организация находится в «зоне риска» и может быть потенциальным нарушителем налогового законодательства. Например, основанием для выездной проверки могут стать частые переезды организации с места на место или убытки в отчетности на протяжении нескольких лет подряд.
В Концепции не сказано, скольким критериям организация должна соответствовать, чтобы ее включили в план проверок. Налоговая инспекция может назначить выездную проверку, даже при отсутствии указанных критерием либо только при одном критерии. Например, если налоговая нагрузка или рентабельность ниже среднеотраслевой.
В данной статье мы рассмотрим такой критерий как налоговая нагрузка.
Налоговая нагрузка – это один из расчетных экономических показателей, который показывает, какая часть доходов налогоплательщика приходится на уплату налогов (доля налогов в общей выручке компании).
Программа АИС «Налог-3», используемая налоговыми органами, автоматически сравнивает налоговую нагрузку организации с показателями среднеотраслевой налоговой нагрузки, которые в нее загружены. ИФНС не используют калькулятор налоговой нагрузки на сайте ФНС pb.nalog.ru и не смотрят средние показатели на сайте nalog.ru в разделе «Концепция системы планирования выездных налоговых проверок».
Налоговую нагрузку организация может рассчитать с помощью:
- калькулятора налоговой нагрузки на сайте ФНС «Прозрачный бизнес»;
- по формуле, указанной в Концепции системы планирования выездных проверок.
Обращаем внимание, что это две разные методики, поэтому результаты расчетов сравнивать между собой некорректно.
Методика, заложенная в калькулятор на сайте ФНС. В калькуляторе можно рассчитать налоговую нагрузку по виду деятельности в конкретном регионе. Сервис позволяет определить совокупную налоговую нагрузку по виду деятельности в регионе, в том числе по налогу на прибыль и НДС. Калькулятор считает налоговую нагрузку без НДФЛ, поэтому больше приближен к методике, которую ИФНС использует на практике.
Методика расчета налоговой нагрузки, предусмотренная Концепцией системы планирования выездных проверок. При помощи критериев можно рассчитать налоговую нагрузку по виду деятельности в среднем по России. Способ расчета установлен в приказе ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333, который утвердил Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок для отбора в план выездных проверок. Посчитанные таким способом средние показатели по отраслям и видам деятельности ФНС добавляет в приложение № 3 к приказу от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 и публикует на сайте nalog.ru в разделе «Концепция системы планирования выездных налоговых проверок».
Далее рассмотрим подробнее расчет налоговой нагрузки с использованием разных методик.
Расчет налоговой нагрузки по методике, заложенной в калькулятор на сайте ФНС (pb.nalog.ru).
Данный калькулятор позволяет рассчитать налоговую нагрузку организации на общем режиме налогообложения с учетом региональной специфики. Далее результаты сравниваются со средним уровнем по виду деятельности (письмо ФНС от 11.02.2019 № БА-4-1/2308). В качестве дополнительной информации калькулятор дополнительно покажет рентабельность продаж и среднюю зарплату в регионе по конкретному виду деятельности. Если регион и вид деятельности не выбраны, то сервис не выдаст результат расчета и средний показатель для сравнения.
С помощью Калькулятора налоговой нагрузки на сайте ФНС «Прозрачный бизнес» можно рассчитать:
- совокупную налоговую нагрузку;
- налоговую нагрузку без НДПИ и акцизов;
- нагрузку по налогу на прибыль;
- нагрузку по НДС.
Налоговую нагрузку калькулятор рассчитывает по формуле:
| Налоговая нагрузка | = | Сумма уплаченных налогов | : | Сумма доходов | × | 100% |
Показатель «Сумма фактически уплаченных налогов, всего» не включает уплаченные страховые взносы и платежи налоговых агентов по НДФЛ и налогу на прибыль с дивидендов. НДФЛ и агентский налог на прибыль не влияют на совокупную налоговую нагрузку в калькуляторе, что касается агентского НДС, то в калькуляторе данная информация не уточняется.
Чтобы рассчитать налоговую нагрузку по налогу на прибыль, необходимо в соответствующем поле указать уплаченный налог на прибыль, кроме налога на прибыль с дивидендов. Если указать в специальном поле общую сумму уплаченного НДС, то калькулятор посчитает налоговую нагрузку по этому налогу. Нужно ли вычитать ввозной НДС и НДС налоговых агентов, опять же в сервисе не уточняется.
Из подсказок следует, что доходы в данном случае – это выручка, проценты к получению и прочие доходы по строкам 2110, 2320 и 2340 отчета о финансовых результатах. Доходы от участия в других организациях учитывать не нужно.
Важно. Налоговую нагрузку в калькуляторе нельзя сравнивать с налоговой нагрузкой, которую публикуют на сайте nalog.ru, так как расчет показателей производится по-разному.
В калькуляторе налоговой нагрузки на сайте ФНС нельзя проверить налоговую нагрузку по НДФЛ у налоговых агентов. По налоговым агентам по НДФЛ инспекторы смотрят динамику уплаченных сумм и сравнивают с 6-НДФЛ и справками о доходах к 6-НДФЛ. По результатам анализа показателей отчетов организацию могут вызвать на комиссию, если:
- поступления НДФЛ снизились по сравнению с прошлым кварталом или годом больше чем на 10 процентов;
- по суммам НДФЛ можно установить, что организация платит зарплату меньше среднего уровня в регионе по этому виду деятельности.
Среднюю зарплату по отрасли можно будет увидеть в калькуляторе, когда сервис рассчитает налоговую нагрузку организации. Калькулятор не покажет среднеотраслевую зарплату по региону, если указать не двузначный класс по ОКВЭД, а подкласс или группу (один и два знака после точки соответственно). Например, по виду деятельности «47.1 – Торговля розничная в неспециализированных магазинах» нужно выбрать «47 – Торговля розничная, кроме торговли автотранспортными средствами и мотоциклами».
Данный калькулятор не предназначен для ИП, применяющих общую систему налогообложения. Налоговую нагрузку по НДФЛ для ИП не считают и средние показатели по НДФЛ по ним не публикуются. Риск назначения выездной проверки существует, когда сумма расходов у ИП приближена к сумме доходов (п. 7 Критериев, утв. приказом ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333).
Калькулятор налоговой нагрузки на сайте ФНС для упрощенщиков также не предназначен. Налоговую нагрузку по налогу на УСН инспекторы не считают, а ФНС не публикует по ней средние показатели. Кандидатов на выездную проверку среди упрощенщиков отбирают среди тех, у кого неоднократно приближаются к пороговым значениям показатели, при которых сохраняется право на спецрежим (п. 6 Критериев, утв. приказом ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333).
Расчет налоговой нагрузки по методике, предусмотренной Концепцией системы планирования выездных проверок
При составлении плана проверок в 2023 году ИФНС могут ориентироваться на налоговую нагрузку за 2022 год.
Средняя налоговая нагрузка за 2023 год появится на сайте ФНС к 5 мая 2024 года. ФНС ежегодно публикует данные о налоговой нагрузке за прошлый год до 5 мая (п. 6 приказа ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333).
В 2023 году ИФНС вправе проверить периоды 2023 года, а не только 2020–2022 годы.
Если ФНС не рассчитан показатель средней налоговой нагрузки для отдельного вида деятельности, то необходимо сравнивать налоговую нагрузку со средней по России (письмо ФНС от 22.08.2018 № ГД-3-1/5806). Средняя по России налоговая нагрузка составила за:
- 2022 год – 10,7 процента;
- 2021 год – 10,4 процента;
- 2020 год – 10 процентов.
В Приложении N 2 «Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок» к Приказу ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ (далее — Критерии для отбора в план выездных) указано, что налоговая нагрузка рассчитывается по формуле (пункт 1 Критериев для отбора в план выездных):
| Налоговая нагрузка | = | Уплаченные налоги | : | Выручка (оборот) | × | 100% |
Непосредственно в Критериях не указано, какие налоги учитывать при расчете налоговой нагрузки и как для налоговой нагрузки считать показатель «выручка». Но ФНС и Минфин дали ряд официальных разъяснений по этому вопросу. А именно, для расчета налоговой нагрузки нужно учитывать все уплаченные налоги, в том числе НДФЛ, а взносы не учитывать (письмо от 29.06.2018 № БА-4-1/12589). О том, что в расчет включен НДФЛ, говорится и в сноске к справочным таблицам ФНС. Ввозной НДС и таможенные пошлины не входят в показатель «налоговая нагрузка» (письмо Минфина от 11.01.2017 № 03-01-15/208).
Каким образом для налоговой нагрузки рассчитывается показатель «выручка», говорится в письме ФНС от 29.06.2018 № БА-4-1/12589. ФНС пояснила, что для расчета выручки нужно суммировать два показателя бухгалтерской отчетности:
- выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг за минусом НДС и акцизов (строка 2110 отчета о финансовых результатах);
- прочие доходы (строка 2340 отчета о финансовых результатах).
Рассчитав налоговую нагрузку, организации необходимо сравнить ее со средним уровнем по своему виду деятельности. Низкая налоговая нагрузка не является нарушение и не влечет за собой автоматическое назначение выездной проверки. Все-таки деятельность организации для целей выездной проверки оценивается по десяткам критериев.
На практике же ИФНС просят объяснить причины низкой налоговой нагрузки. Отвечать на такие запросы организация не обязана, но лучше не игнорировать данные запросы и в пояснениях указать объективные причины (например, уменьшение налоговой нагрузки из-за снижения налога на прибыль можно объяснить увеличением расходов из-за ремонта или покупки дорогостоящего оборудования, роста закупочных цен на сырье и материалы, покупные товары, снижения выручки в результате снижения цен на товары из-за демпингующей политики конкурентов; также организация могла применить льготы по налогам; налоговая нагрузка может быть даже не ниже средней, а ИФНС сравнила ее с показателем по другому виду деятельности). Если все же проигнорировать запрос, то вероятность выездной проверки, наоборот, увеличится (п. 9 Критериев, утв. приказом ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333).